Дискуссионной проблемой теории и практики налогообложения остается определение допустимого предела фискального бремени - налоговой нагрузки - для различных категорий налогоплательщиков. В научной литературе встречается несколько методик определения налоговой нагрузки экономического субъекта. При этом в используемых методах расчета показатели с одинаковым экономическим смыслом обозначаются преимущественно терминами "налоговая нагрузка" и "налоговое бремя". Ввиду схожести смысловой нагрузки этих понятий можно считать оправданным их одновременное употребление.

Различие методик определения налоговой нагрузки проявляется в основном в использовании того или иного количества налогов, включаемых в расчет налоговой нагрузки, а также в способе определения интегрального показателя, с которым сравнивается общая сумма налогов за расчетный период. Основная, идея каждой методики проявляется в том, чтобы сделать интегральный показатель налоговой нагрузки экономического субъекта универсальным, позволяющим сравнивать уровень налогообложения в различных отраслях экономики. Также каждая из методик учитывает изменение количества налогов, налоговых ставок и льгот на уровень налогообложения экономического субъекта.

Сравнивая различные методики расчета налоговой нагрузки на предприятие, можно выделить важный дискуссионный момент - налоги, включаемые в расчет налоговой нагрузки, т.е.: использовать ли в расчете налоговой нагрузки предприятия налог на доходы физических лиц; учитывать ли в расчете косвенные налоги.

Заметим, что некоторые исследователи не рекомендуют использовать НДФЛ в расчете налоговой нагрузки на предприятие, мотивируя это тем, что в данном случае предприятие выступает в качестве налогового агента, а не налогоплательщика. Однако такой подход неверен. Действительно, предприятие выступает налоговым агентом по удержанию и перечислению НДФЛ в бюджет. Но сумма НДФЛ, включаемая в начисляемую заработную плату работника, относится на расходы, т.е. уменьшает прибыль предприятия. Заработная плата, включаемая в расходы, состоит из двух частей: из суммы, перечисляемая работнику, и суммы НДФЛ, удерживаемой из заработной платы и перечисляемая в бюджет. Источником же выплаты заработной платы, включая НДФЛ, - или источником покрытия всех расходов - служит выручка от реализации товаров (работ, услуг).

Наглядно это можно представить, сформировав простые бухгалтерские записи, т.е. применив аналитический метод микробалансов.

Таблица 1. Влияние НДФЛ на финансовый результат компании

---------T--------------T--------T---------------------------------------------------¬

¦ Дебет ¦ Кредит ¦ Сумма ¦ Содержание операции ¦

¦ ¦ ¦(руб.) ¦ ¦

+--------+--------------+--------+---------------------------------------------------+

¦ 10 ¦ 60 ¦ 1000 ¦Материалы оприходованы на склад ¦

+--------+--------------+--------+---------------------------------------------------+

¦ 20 ¦ 10 ¦ 1000 ¦Материалы списаны в производство ¦

+--------+--------------+--------+---------------------------------------------------+

¦ 20 ¦ 70 ¦ 100 ¦Начислена заработная плата ¦

+--------+--------------+--------+---------------------------------------------------+

¦ 70 ¦ 68 ¦ 13 ¦Начислен НДФЛ (100 х 13%) ¦

+--------+--------------+--------+---------------------------------------------------+

¦ 43 ¦ 20 ¦ 1100 ¦Сформирована себестоимость продукции ¦

+--------+--------------+--------+---------------------------------------------------+

¦ 90.2 ¦ 43 ¦ 1100 ¦Списана себестоимость отгруженной покупателю ¦

¦ ¦ ¦ ¦продукции ¦

+--------+--------------+--------+---------------------------------------------------+

¦ 62 ¦ 90.1 ¦ 1500 ¦Отражена выручка от реализации отгруженной ¦

¦ ¦ ¦ ¦продукции ¦

+--------+--------------+--------+---------------------------------------------------+

¦ 90.9 ¦ 99 ¦ 400 ¦Сформирован финансовый результат ¦

+--------+--------------+--------+---------------------------------------------------+

¦ 51 ¦ 62 ¦ 1500 ¦Получена выручка от покупателя ¦

+--------+--------------+--------+---------------------------------------------------+

¦ 60 ¦ 51 ¦ 1000 ¦Проведена оплата материалов ¦

+--------+--------------+--------+---------------------------------------------------+

¦ 68 ¦ 51 ¦ 13 ¦Удержанный из заработной платы НДФЛ перечислен в ¦

¦ ¦ ¦ ¦бюджет ¦

+--------+--------------+--------+---------------------------------------------------+

¦ 70 ¦ 51 ¦ 87 ¦Заработная плата за вычетом НДФЛ перечислена на ¦

¦ ¦ ¦ ¦карту работнику ¦

L--------+--------------+--------+----------------------------------------------------

Как видим, счет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" и счет 68 "Расчеты по налогам и сборам" остатков не имеют, расчеты с работником и бюджетом проведены. Источником выплаты явилась выручка от реализации. Начисленная выручка уменьшена на себестоимость продукции, включающую всю заработную плату с НДФЛ, и определен финансовый результат - прибыль 400 руб. Остаток числится по дебету счета 51 (актив баланса) и кредиту счета 99 (раздел "Капитал" в пассиве баланса) в сумме 400 руб., это и есть прибыль предприятия. При ставке НДФЛ в 10%, а не 13%, финансовый результат (прибыль) компании возрастет. Микробаланс:

-----------------------------------T-------------T---------------------T-------------¬

¦ Актив ¦ ¦ Пассив ¦ ¦

+----------------------------------+-------------+---------------------+-------------+

¦Оборотные активы ¦ 400 руб. ¦Капитал ¦ 400 руб.¦

¦Денежные средства на расчетном ¦ ¦Нераспределенная ¦ ¦

¦счете ¦ ¦прибыль ¦ ¦

L----------------------------------+-------------+---------------------+--------------

Таким образом, то, что по НДФЛ предприятие выступает налоговым агентом, а не является плательщиком, для расчета налоговой нагрузки значения не имеет.

Дискуссионным остается и вопрос: учитывать ли косвенные налоги при расчете налоговой нагрузки? Общеизвестно, что предприятие, уплачивающее косвенный налог, включает его в цену товаров, (работ, услуг), тем самым, перекладывая налог на потребителей.

Конечный потребитель, под коим подразумевается лицо, приобретающее товар для личного потребления, руководствуясь какими-то своими побудительными мотивами, платит цену за товар. Цена товара, умноженная на его количество, представляет для предприятия-продавца выручку от реализации. В свою очередь выручка от реализации включает в себя две составляющие: сумму, необходимую для покрытия всех расходов (проведения платежей), и сумму, остающуюся в распоряжении предприятия, после покрытия расходов (проведения платежей), т.е. сумму прибыли. К покрываемым расходам (платежам) относятся: себестоимость продукции, все иные расходы (платежи), налоги. Таким образом, конечный потребитель уплачивает не только косвенные налоги, но и все составляющие цены товара: прибыль продавца, включая налог на прибыль, себестоимость товара и т.д.

Схематично это можно представить следующим образом (рис. 1). Это можно увидеть также, дополнив предыдущий пример с бухгалтерскими записями НДС и налогом на прибыль (табл. 2).

 ---------------------T-----¬

¦ НДС ¦ В ¦

+--------------------+ ы ¦

¦Налог на прибыль ¦ р ¦

+--------------------+ у ¦

¦Прибыль ¦ ч ¦

-----+--------------------+ к ¦

¦Внереализационные расходы¦ а ¦

--+-------------------------+ ¦

¦ Прочие расходы ¦ о ¦

----+---------------------T-----+ т ¦

¦Расходы на оплату труда ¦ С ¦ ¦

¦ ------------------------+ е ¦ р ¦

¦ ¦ НДФЛ ¦ б ¦ е ¦

¦ +-----------------------+ е ¦ а ¦

¦ ¦Отчисления в Фонды ¦ с ¦ л ¦

---+-+-----------------------+ т ¦ и ¦

¦ Амортизация ¦ о ¦ з ¦

--+----------------------------+ и ¦ а ¦

¦ Материальные расходы ¦ м ¦ ц ¦

¦ ¦ о ¦ и ¦

¦ ¦ с ¦ и ¦

¦ ¦ т ¦ ¦

¦ ¦ ь ¦ ¦

L------------------------------+-----+------

Рис. 1. Составляющие выручки от реализации

Таблица 2. Покрытие выручкой от реализации всех расходов (платежей) предприятия, включая налоги

-----------T-----------T--------T----------------------------------------------------¬

¦ Дебет ¦ Кредит ¦ Сумма ¦ Содержание операции ¦

¦ ¦ ¦ (руб.) ¦ ¦

+----------+-----------+--------+----------------------------------------------------+

¦ 10 ¦ 60 ¦ 1000 ¦Материалы оприходованы на склад ¦

+----------+-----------+--------+----------------------------------------------------+

¦ 19 ¦ 60 ¦ 200 ¦НДС со стоимости материалов ¦

+----------+-----------+--------+----------------------------------------------------+

¦ 20 ¦ 10 ¦ 1000 ¦Материалы списаны в производство ¦

+----------+-----------+--------+----------------------------------------------------+

¦ 20 ¦ 70 ¦ 100 ¦Начислена заработная плата ¦

+----------+-----------+--------+----------------------------------------------------+

¦ 70 ¦ 68 ¦ 13 ¦Начислен НДФЛ (100 х 13%) ¦

+----------+-----------+--------+----------------------------------------------------+

¦ 43 ¦ 20 ¦ 1100 ¦Сформирована себестоимость продукции ¦

+----------+-----------+--------+----------------------------------------------------+

¦ 90.2 ¦ 43 ¦ 1100 ¦Списана себестоимость отгруженной покупателю ¦

¦ ¦ ¦ ¦продукции ¦

+----------+-----------+--------+----------------------------------------------------+

¦ 62 ¦ 90.1 ¦ 1500 ¦Отражена выручка от реализации отгруженной продукции¦

+----------+-----------+--------+----------------------------------------------------+

¦ 90.3 ¦ 68 ¦ 229 ¦Начислен НДС (1500 х 18/118) ¦

+----------+-----------+--------+----------------------------------------------------+

¦ 90.9 ¦ 99 ¦ 171 ¦Сформирован финансовый результат ¦

+----------+-----------+--------+----------------------------------------------------+

¦ 99 ¦ 68 ¦ 41 ¦Начислен налог на прибыль (171 х 24%) ¦

+----------+-----------+--------+----------------------------------------------------+

¦ 51 ¦ 62 ¦ 1500 ¦Получена выручка от покупателя ¦

+----------+-----------+--------+----------------------------------------------------+

¦ 60 ¦ 51 ¦ 1200 ¦Проведена оплата материалов ¦

+----------+-----------+--------+----------------------------------------------------+

¦ 68 ¦ 51 ¦ 13 ¦Удержанный из заработной платы НДФЛ перечислен в ¦

¦ ¦ ¦ ¦бюджет ¦

+----------+-----------+--------+----------------------------------------------------+

¦ 68 ¦ 51 ¦ 29 ¦Уплачен НДС в бюджет (229 начисленный - 200 ¦

¦ ¦ ¦ ¦входящий) ¦

+----------+-----------+--------+----------------------------------------------------+

¦ 68 ¦ 51 ¦ 41 ¦Уплачен налог на прибыль в бюджет ¦

+----------+-----------+--------+----------------------------------------------------+

¦ 70 ¦ 51 ¦ 87 ¦Заработная плата за вычетом НДФЛ перечислена на ¦

¦ ¦ ¦ ¦карту работнику ¦

L----------+-----------+--------+-----------------------------------------------------

Как видим, все счета закрылись, остатков не имеют, за исключением дебета счета 51 (актив баланса) и кредита счета 99 (раздел "Капитал" в пассиве баланса) в сумме 130 руб., что означает прибыль предприятия после покрытия всех расходов (по завершении всех расчетов). Микробаланс:

-------------------------------------T---------------T--------------------------T---------------¬

¦ Актив ¦ ¦ Пассив ¦ ¦

+------------------------------------+---------------+--------------------------+---------------+

¦Оборотные активы ¦ 130 руб. ¦Капитал ¦ 130 руб. ¦

¦Денежные средства на расчетном счете¦ ¦Нераспределенная прибыль ¦ ¦

L------------------------------------+---------------+--------------------------+----------------

При сохранении прежней цены товара снижение ставки косвенного налога (НДС) увеличит прибыль предприятия-продавца, увеличение ставки повлечет снижение прибыли.

Справедливый вопрос: есть ли у предприятия возможность при увеличении косвенного налога соответственно увеличить цену товара, переложив налог на покупателя, и сохранить прибыль? Наличие такой возможности доказывает, что косвенные налоги не влияют на финансовый результат деятельности, на прибыль предприятия.

При эластичном спросе, который присущ рынку товаров народного потребления, возможности нет, так как любое повышение цены заставит покупателя искать товары-заменители, либо вообще сократить свое потребление.

А при неэластичном спросе, когда величина спроса слабо зависит от цены? Определенная возможность есть для монополий и олигополий - энергетика, газ, железная дорога, нефтепродукты. От потребления товаров, производимых в этих отраслях, отказаться нельзя, но остается возможность экономии потребления - энергосберегающие программы, альтернативные источники энергии и пр. Масштабное развитие таких программ заставит монополистов идти на снижение цены. Таким образом, увеличение косвенных налогов скажется и на их прибыли.

Резюмируя, считаем, что косвенные налоги при расчете налоговой нагрузки предприятия учитывать следует.

Учитывая все вышеизложенное, нам представляется целесообразным рассчитывать налоговую нагрузку по следующей формуле:

НН = СН / (ВР + ВнД) х 100%, (1)

где: НН - налоговая нагрузка; СН - сумма всех начисленных за период налогов; ВР - выручка от реализации по методу начисления; ВнД - внереализационные доходы по методу начисления.

К внереализационным доходам, к примеру, относятся проценты по депозитам, положительные курсовые разницы. С внереализационных доходов уплачивается налог на прибыль. Это обуславливает необходимость их учета в формуле.

Дискуссионным остается вопрос: каков норматив показателя, при котором удовлетворяются и интересы государства, и бизнес развивается? Безусловно, что с целью стимулирования отдельных отраслей экономики следует снижать налоговую нагрузку на предприятия этих отраслей. Вероятно, на разных стадиях развития экономики и в отношении разных отраслей этот показатель может быть разным.

С точки зрения бизнеса, надо сокращать те издержки, которые выше. Если доля налогов в совокупном доходе (выручка от реализации плюс внереализационные доходы) будет выше доли иных издержек, то налоги будут стремиться сокращать. Нередко на цены поставщиков повлиять сложнее, чем увести в тень доходы. И превентивно-карательные меры здесь не помогут.

Несмотря на то, что налоги являются безвозмездными платежами, бизнес ожидает от государства неких благ, во всяком случае, создание комфортных условий для развития. В этом свете снижение налоговой нагрузки имеет наибольший приоритет. Сегодня же, например, на фоне увеличения страховых взносов принимается ограничивающий развитие крупных компаний, не раз критикуемый "Закон о торговле".

Жернаков С.А.,

кандидат экономических наук,

доцент кафедры финансового и налогового менеджмента

Уральского государственного технического университета

- УПИ имени первого Президента России Б.Н. Ельцина,

Россия, г. Екатеринбург

Учет налоговых рисков при формировании выкупной цены при досрочном выкупе по договору лизинга

На современном этапе развития российской экономики возрастает значение финансовой аренды (лизинга) в качестве инструмента формирования и обновления основных фондов.

У компаний все чаще возникает необходимость приобретения дорогостоящих основных средств, заплатив лишь незначительную часть от их полной стоимости. Оставшаяся же часть цены будет погашаться постепенно (как правило, в течение нескольких лет). Таким образом, использование лизинговых схем становится одним из основных факторов повышения конкурентоспособности и развития бизнеса.

В условиях экономического кризиса в деятельности лизинговых компаний и лизингополучателей на первый план выходят ситуации, несущие в себе налоговые риски для их участников (случаи неуплаты лизинговых платежей, необходимость формирования дополнительных резервов, списание безнадежных долгов). К их числу относится и досрочный выкуп лизингового имущества. Лизингополучатели, располагающие достаточными денежными средствами, в настоящее время предпочитают досрочно выкупать предмет лизинга, тем самым сокращая расходы на лизинговые платежи.

При этом у обеих сторон договора лизинга возникают налоговые риски, связанные с проблемой формирования выкупной цены имущества, являющегося предметом лизинга:

- для лизингополучателя это непризнание лизинговых платежей в качестве расхода, уменьшающего базу по налогу на прибыль;

- для лизингодателя - обвинение в несоблюдении условий ст. 40 НК РФ по формированию рыночных цен.

Указанные риски возникают вследствие попыток налоговых органов в случае досрочного выкупа трансформировать договор лизинга в договор купли-продажи с рассрочкой платежа и особым моментом перехода права собственности.

Согласно ст. 15 Федерального закона от 29.10.1998 N 64-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" по окончании срока действия договора лизингополучатель обязан или возвратить предмет лизинга лизингодателю, или приобрести его в собственность на основании договора купли-продажи. Если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю, то выкупная цена может быть оплачена двумя способами:

- лизингополучатель вправе уплатить эту сумму по окончании срока договора отдельной суммой;

- выкупную стоимость лизингового имущества можно включить в сумму лизинговых платежей на основании п. 1 ст. 19, п. 1 ст. 28 Федерального закона N 164-ФЗ.

В Налоговом Кодексе РФ не предусмотрены особенности механизма налогообложения лизинговых операций: не определено понятие выкупной стоимости, не определен порядок деления единого лизингового платежа на компоненты, относящиеся к текущим платежам и выкупу лизингового имущества.

Статья 264 НК РФ устанавливает порядок отнесения на расходы в целях исчисления налога на прибыль как арендных, так и лизинговых платежей. При этом не учитывается, что лизинг имеет свою специфику, связанную с возможностью перехода права собственности на лизинговое имущество, что принципиально отличает договор лизинга от договора аренды. Это приводит к возникновению разногласий с налоговыми органами, решать которые налогоплательщику приходится в судебном порядке.

Проанализируем две наиболее распространенных проблемных ситуации, возникающих при досрочном выкупе лизингового имущества:

1. Если выкупная цена не указана в договоре отдельно, то в данном случае существует две точки зрения:

По мнению специалистов финансового ведомства, если стороны в договоре указали переход права собственности на предмет лизинга, но не предусмотрели его выкупную стоимость, то вся сумма лизингового платежа является выкупной стоимостью*(60). Специалисты налоговых органов поддерживают позицию Минфина России (Письмо УФНС по г. Москве от 06.06.2007 N 20-12/053467).

С точки зрения Минфина РФ вся сумма лизинговых платежей рассматривается как расход, направленный на приобретение права собственности на предмет лизинга, являющийся амортизируемым имуществом, и включаемый в первоначальную стоимость амортизируемого имущества после перехода права собственности на него к лизингополучателю.

В своей позиции Минфин РФ основывается на ст. 625 ГК РФ, согласно которой договор лизинга является разновидностью договора аренды, и к нему применяются общие положения об аренде, не противоречащие установленным правилам о договоре лизинга.

Порядок выкупа арендованного имущества установлен ст. 624 ГК РФ, в котором говорится о том, что в договоре аренды может быть предусмотрено, что арендованное имущество переходит в собственность арендатора по истечении срока аренды или до его истечения при условии внесения арендатором всей установленной договором выкупной цены.

Если условие о выкупе арендованного имущества не предусмотрено в договоре, то оно может быть установлено дополнительным соглашением сторон, которые при этом вправе договориться о зачете ранее выплаченной арендной платы в выкупную цену.

Заметим также, что упомянутые выше ссылки не противоречат положениям о договоре финансовой аренды, установленным Законом N 164-ФЗ.

Таким образом, по мнению Минфина РФ, выкупная цена предмета лизинга должна быть определена в договоре (или в дополнительном соглашении). В противном случае лизинговый платеж является выкупной ценой.

В соответствии со второй точкой зрения организация имеет право признавать данные расходы в общем порядке, как прочие расходы, связанные с производством и реализацией на основании подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Основана указанная позиция на том, что в соответствии с п. 1 ст. 28 Закона N 164-ФЗ лизинговый платеж является единым. Поэтому выкупная цена предмета лизинга как сумма, входящая в состав лизинговых платежей, может быть признана на основании подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ как лизинговый платеж и включена в прочие расходы, связанные с производством и реализацией.

Данный вывод подтверждается положительной судебной практикой. В своих решениях суды исходят из того, что на основании положений Закона N 164-ФЗ лизинговый платеж, включающий в себя несколько самостоятельных платежей, является единым платежом, производимым в рамках единого договора лизинга. Исходя из этого он может быть обоснованно отнесен к расходам, связанным с производством и реализацией (Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 02.10.2006 N Ф04-10050/2005(26881-А27-35), ФАС Северо-Западного округа от 02.10.2006 N А05-4992/2006-11, ФАС Северо-Кавказского округа от 29.03.2006 N Ф08-616/2006-277А, ФАС Уральского округа от 14.09.2006 N Ф09-8251/06-С7).

Исходя из вышесказанного, налогоплательщикам, чья позиция не соответствует разъяснениям Минфина РФ, следует быть готовыми к защите своего мнения в суде.

Кроме того, отсутствие в договоре выкупной цены и сроков ее уплаты подвергает лизингополучателя риску того, что вычет налога на добавленную стоимость по всей сумме договора может быть признан налоговым органом только после перехода права собственности на имущество, являющееся предметом лизинга. Это приведет к пересмотру вычета суммы НДС по договору лизинга, а также к штрафным санкциям на сумму НДС по договору.

Исходя из вышесказанного, в целях минимизации налоговых рисков, следует предусмотреть в самом договоре лизинга или в дополнительном соглашении к нему величину выкупной цены предмета лизинга.

2. Если выкупная цена указана в договоре лизинга отдельно и выделена из общей суммы лизинговых платежей, то в целях налогообложения прибыли, уплаченные в счет выкупной цены суммы лизинговых платежей лизингополучателем не учитываются, поскольку они формируют первоначальную стоимость основного средства и погашаются путем начисления амортизации (п. 5 ст. 270, абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ).

Отметим, что выкупная цена определяется соглашением сторон в соответствии с гражданским законодательством. Поэтому стороны договора лизинга вправе установить любой размер платы за пользование предметом лизинга, а выкуп лизингового имущества может быть в размере даже одного рубля. С такой точкой зрения соглашается и Минфин России в письме от 15.02.2006 N 03-03-04/1/113. Однако при отклонении выкупной цены от рыночной цены таких объектов более чем на 20% у налогоплательщика возникает риск налоговых санкций по ст. 40 НК РФ. Для снижения указанного риска, в дополнительном соглашении к договору лизинга при досрочном выкупе, как правило, предусматривается изменение выкупной цены. Новая выкупная цена при этом включает в себя остаток лизинговых платежей и выкупную цену, установленную договором лизинга.

Помимо риска санкций по ст. 40 НК РФ, у налогоплательщика возникает немало вопросов, связанных с применением ст. 257 НК РФ, так как согласно п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ.

На основании данной нормы НК РФ предмет лизинга (в случае если по условиям договора он учитывается на балансе лизингополучателя) амортизируется лизингополучателем, исходя из первоначальной стоимости, сформированной из затрат на приобретение предмета лизинга лизингодателем.

После оформления выкупа, в соответствии с нормами НК РФ и разъяснениями Минфина России, предмет лизинга должен учитываться в налоговом учете лизингополучателя по выкупной стоимости. В этой ситуации, во-первых, возникает противоречие п. 2 ст. 257 НК РФ, согласно которому первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям. Во-вторых, поскольку предмет лизинга в случае досрочного выкупа самортизирован не полностью, возникают трудности с учетом недоамортизированной части стоимости объекта. Налоговый Кодекс РФ не поясняет, вправе ли налогоплательщик учитывать указанную стоимость в составе расходов для целей налогообложения прибыли. Разъяснений Минфина России и судебной практики по данному вопросу также нет.

В заключение можно сделать вывод о том, что лизинг, являясь одним из наиболее оптимальных в современных условиях способов формирования основных фондов, влечет возникновение налоговых рисков как для лизингополучателей, так и для лизингодателей, связанных с отсутствием в Налоговом кодексе РФ норм, учитывающих специфику лизинговых операций.

Пристатейный библиографический список

1. Письма Минфина России от 09.11.2005 N 03-03-04/1/348, от 08.04.2005 N 03-03-01-04/1/174, от 15.11.2006 N 03-03-04/1/761, от 27.04.2007 N 03-03-05/104, от 04.03.2008 N 03-03-06/1/138.

Ерёмина М.В.,

ассистент кафедры финансового и налогового менеджмента

Уральского государственного технического университета

- УПИ имени первого Президента России Б.Н. Ельцина

Россия, г. Екатеринбург

Загвоздина В.Н.,

кандидат технических наук,

доцент кафедры финансового и налогового менеджмента

Уральского государственного технического университета

- УПИ имени первого Президента России Б.Н. Ельцина,

Россия, г. Екатеринбург

Роль налогового фактора в реализации принципа неистощительного лесопользования

Вклад лесного сектора в экономику страны в настоящее время не соответствует ресурсному потенциалу лесов. Общий запас леса в России по официальным данным составляет 81,9 млрд. . Годичный прирост леса в России составляет 970 млн. , а научно-обоснованный размер ежегодного допустимого изъятия древесины (расчётной лесосеки) по всем видам рубок составляет 635 млн. . На долю РФ, владеющей почти четвертью мирового запаса лесных ресурсов, приходится немногим более 3% экспорта древесины. Следовательно, лесной фонд страны используется в настоящее время недостаточно эффективно. Расчётная лесосека в целом по России осваивается на 20-27%, при 41-47% в Европейской части страны и 20-22% в Сибири и на Дальнем Востоке. Тем самым расчетная лесосека используется менее чем на четверть, а доля лесной продукции в валовом внутреннем продукте не превышает 3%.

Несовершенная структура производства и экспорта в лесопромышленном комплексе оказывает негативное влияние на роль и место РФ на мировой арене по реализации лесоматериалов. При наличии богатейших запасов леса доля РФ в мировом лесном секторе не отвечает критериям эффективного использования имеющихся лесных ресурсов. В 2008 году на долю РФ в общемировой торговле необработанной древесиной приходилось 36,2%. Что касается импорта лесобумажной продукции, то наибольшая доля приходится на продукцию глубокой переработки, вырабатываемую в значительной мере из российского древесного сырья. Так, в 2008 году на долю высокосортных видов бумаги и картона в структуре импорта РФ приходилось - 49,4%, на мебель - 29,5%*(61).

В современной экономической ситуации всё большую актуальность приобретает снижение зависимости бюджетной политики государства от нефтедобывающих отраслей народного хозяйства в силу ограниченности ресурсов. Одним из способов ухода от такой зависимости является использование тех природных богатств, которые подлежат восстановлению, в частности лесного фонда, представляющего собой совокупность древесины и других ценностей леса. Его эффективное использование может, не нанося ущерба окружающей среде, существенно увеличить уровень доходов бюджета по сравнению с доходами, получаемыми в нынешних условиях.

В общей сумме налогов, сборов и других платежей за пользование природными ресурсами НДПИ занимает основную часть - 93,8 процента (рис. 1), платежи за пользование лесным фондом входит в состав прочих ресурсных платежей, удельный вес которых незначителен. Мы считаем, что такое положение обусловлено отсутствием действенной системы платежей, объектов и элементов налогообложения лесных ресурсов, и отсутствием порядка администрирования.



"Рис. 1. "Удельный вес отдельных видов налогов, сборов и других платежей за пользование природными ресурсами в общей сумме ресурсных платежей (%)"

Таблица 1. Динамика поступлений налоговых платежей за пользование природными ресурсами в консолидированный бюджет РФ, млрд. руб.*(62)

---------------------------------T-------T--------T-------T--------T---------T---------T------------T---------¬

¦ Поступления ¦ 2001 ¦ 2002 ¦ 2003 ¦ 2004 ¦ 2005 ¦ 2006 ¦ 2007 ¦ 2007 ¦

+--------------------------------+-------+--------+-------+--------+---------+---------+------------+---------+

¦в федеральный бюджет, млрд. руб.¦ 49,7 ¦ 214,2 ¦ 249,5 ¦ 434,3 ¦ 872,3 ¦ 1116,7 ¦ 1157,4 ¦ 1637,5 ¦

+--------------------------------+-------+--------+-------+--------+---------+---------+------------+---------+

¦в % к доходам федерального бюджета¦ 3,1 ¦ 9,7 ¦ 9,6 ¦ 12,7 ¦ 17,0 ¦ 17,8 ¦ 14,9 ¦ 17,65 ¦

+--------------------------------+-------+--------+-------+--------+---------+---------+------------+---------+

¦в консолидированный бюджет субъектов¦ 86,0 ¦ 116,6 ¦ 146,3 ¦ 146,7 ¦ 56,3 ¦ 70,6 ¦ 77,8 ¦ 105,1 ¦

¦РФ, млрд. руб. ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦

+--------------------------------+-------+--------+-------+--------+---------+---------+------------+---------+

¦в % к доходам консолидированного¦ 6,5 ¦ 7,1 ¦ 7,6 ¦ 6,1 ¦ 1,9 ¦ 1,9 ¦ 1,6 ¦ 1,7 ¦

¦бюджета субъектов РФ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦

+--------------------------------+-------+--------+-------+--------+---------+---------+------------+---------+

¦Всего, млрд. руб. ¦ 135,7 ¦ 330,8 ¦ 395,8 ¦ 581,0 ¦ 928,6 ¦ 1187,3 ¦ 1235,1 ¦ 1742,6 ¦

+--------------------------------+-------+--------+-------+--------+---------+---------+------------+---------+

...