Заработная плата в коммерческих организациях и бюджетных учреждениях

Выплата работникам производится в тех случаях, когда их работа по роду производственной (служебной) деятельности связана с постоянными служебными разъездами в соответствии с их должностными обязанностями.

Основанием для выплаты компенсации работникам, использующим личные легковые автомобили для служебных поездок, является приказ руководителя предприятия, организации и учреждения, в котором устанавливаются размеры этой компенсации.

В размерах компенсации работнику учтено возмещение затрат по эксплуатации используемого для служебных поездок личного легкового автомобиля (сумма износа, затраты на горюче-смазочные материалы, техническое обслуживание и текущий ремонт).

Для получения компенсации работники представляют в бухгалтерию предприятия, учреждения, организации копию технического паспорта личного автомобиля, заверенную в установленном порядке, и ведут учет служебных поездок в путевых листах. Работнику, использующему личный легковой автомобиль для служебных поездок на основании доверенности собственника автомобиля, компенсация выплачивается в таком же порядке.

4. Вознаграждения донорам за сданную кровь, материнское молоко и иную помощь.

Отношения, связанные с развитием донорства крови и ее компонентов в РФ и обеспечением комплекса социальных, экономических, правовых, медицинских мер по организации донорства регулируются Законом РФ от 9 июня 1993 г. N 5142-1 "О донорстве крови и ее компонентов". Размеры компенсаций за сданную кровь на уровне федерального законодательства не устанавливаются - это является прерогативой законодательных органов субъектов РФ.

Законом РФ N 5142-1 вопросы сдачи крови за плату практически не регулируются. Отдельные компенсации (в натуральной форме) предоставляются всем донорам независимо от того, каким образом сдается кровь и ее компоненты - за плату или безвозмездно.

Статьей 11 Закона РФ N 5142-1 предусмотрена ежегодная денежная выплата в размере 6000 руб. лицам, награжденным знаком "Почетный донор". По своему экономическому содержанию данная выплата является компенсационной и подпадает под действие п. 3 ст. 217 НК РФ.

Порядок выплаты вознаграждения за сданное материнское молоко законодательными актами не регулируется.

5. Алименты, получаемые налогоплательщиками.

Общие правила и размеры алиментов установлены Семейным кодексом РФ.

При определении правомерности исключения из налоговой базы сумм начисленных алиментов следует обратить внимание на то, что п. 5 ст. 217 НК РФ не установлены ограничения ни по срокам получения алиментов, ни по получателям.

Алиментные обязательства членов семьи регулируются нормами раздела V Семейного кодекса РФ.

Следует иметь в виду, что алиментные обязательства не ограничиваются только обязанностями родителей по содержанию несовершеннолетних детей. Отдельными статьями Семейного кодекса РФ установлена обязанность выплаты алиментов (при наличии соответствующих условий):

- родителями - в пользу нетрудоспособных совершеннолетних детей, нуждающихся в помощи;

- супругами - в пользу другого супруга - нетрудоспособного, жены в период беременности и в течение трех лет со дня рождения общего ребенка; осуществляющего уход за общим ребенком-инвалидом до достижения ребенком возраста 18 лет или за общим ребенком - инвалидом с детства I группы;

- бывшими супругами - в пользу бывшей жены в период беременности и в течение трех лет со дня рождения общего ребенка, нуждающегося бывшего супруга, осуществляющего уход за общим ребенком-инвалидом до достижения ребенком возраста 18 лет или за общим ребенком - инвалидом с детства I группы; нетрудоспособного нуждающегося бывшего супруга, ставшего нетрудоспособным до расторжения брака или в течение года с момента расторжения брака; нуждающегося супруга, достигшего пенсионного возраста не позднее чем через пять лет с момента расторжения брака, если супруги состояли в браке длительное время;

- братьев и сестер - в пользу своих несовершеннолетних и нетрудоспособных совершеннолетних братьев и сестер;

- дедушки и бабушки - в пользу внуков;

- внуков - в пользу дедушки и бабушки;

- воспитанников - в пользу своих фактических воспитателей;

- пасынков и падчериц - в пользу отчима и мачехи.

В соответствии с п. 5 ст. 217 НК РФ освобождаются от налогообложения любые алименты, получаемые получателями, независимо от того, являются ли они трудоспособными, и получают ли другие доходы.

Статьей 104 Семейного кодекса РФ допускается несколько способов уплаты алиментов:

- в долях к заработку и (или) иному доходу лица, обязанного уплачивать алименты;

- в твердой денежной сумме, уплачиваемой периодически;

- в твердой денежной сумме, уплачиваемой единовременно;

- путем предоставления имущества;

- иными способами, относительно которых достигнуто соглашение. При этом в соглашении об уплате алиментов может быть предусмотрено сочетание различных способов уплаты алиментов.

Пункт 5 ст. 217 НК РФ не содержит указания на форму или способ уплаты алиментов. Их этого, в частности, следует, что суммы стоимости имущества, полученного в счет алиментов, не могут квалифицироваться как материальная выгода, подлежащая включению в налоговую базу.

6. Суммы, получаемые налогоплательщиками в виде грантов (безвозмездной помощи), предоставленных для поддержки науки и образования, культуры и искусства в Российской Федерации международными или иностранными организациями по перечню таких организаций, утверждаемому Правительством Российской Федерации.

Перечень международных и иностранных организаций, получаемые налогоплательщиками гранты (безвозмездная помощь) которых, предоставленные для поддержки науки, образования, культуры и искусства в Российской Федерации, не подлежат налогообложению, утвержден постановлением Правительства Российской Федерации от 5 марта 2001 г. N 165 (в настоящее время действует с изменениями, внесенными постановлениями Правительства Российской Федерации от 28 ноября 2001 г. N 825, от 8 февраля 2002 г. N 89 и от 19 ноября 2003 г. N 697).

Всего в перечне указаны 79 организаций, в числе которых:

- Организация Объединенных Наций по вопросам образования, науки и культуры;

- Организация Объединенных Наций по промышленному развитию;

- Союз конфедераций промышленников Европейского экономического сообщества;

- Международный центр научной и технической информации;

- Международный фонд технологий и инвестиций;

- Германский федеральный научный центр "Германский электронный синхротрон";

- Хальдор Топсе, Дания;

- Институт "Открытое общество". Фонд содействия, Лихтенштейн;

- Массачусетсский технологический институт, США;

- Министерство энергетики США;

- Академия наук Франции;

- некоммерческая организация "Американский еврейский объединенный распределительный комитет, инк.", США;

- благотворительная организация "Партнеры во имя здоровья", США.

Таким образом, от налогообложения могут освобождаться суммы грантов, полученных от наднациональных организаций (ООН), органов исполнительной власти (министерств) иностранных государств, научных учреждений и учебных заведений, а также некоммерческих и коммерческих объединений и организаций.

7. Суммы, получаемые налогоплательщиками в виде международных, иностранных или российских премий за выдающиеся достижения в области науки и техники, образования, культуры, литературы и искусства, средств массовой информации по перечню премий, утверждаемому Правительством Российской Федерации, а также в виде премий, присужденных высшими должностными лицами субъектов Российской Федерации (руководителями высших исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации) за выдающиеся достижения в указанных областях, по перечням премий, утверждаемым высшими должностными лицами субъектов Российской Федерации (руководителями высших исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации).

Обращаем внимание на то, что органам государственной власти субъектов РФ право утверждать перечни премий, освобождаемых от налогообложения, предоставлено только с 2008 г. - соответствующие изменения внесены в ст. 217 НК РФ Федеральным законом от 30 октября 2007 г. N 239-ФЗ.

Перечень международных, иностранных и российских премий за выдающиеся достижения в области науки и техники, образования, культуры, литературы и искусства, суммы которых, получаемые налогоплательщиками, не подлежат налогообложению, утвержден постановлением Правительства Российской Федерации от 6 февраля 2001 г. N 89 (на данный момент последние изменения вносились постановлением Правительства РФ от 10 июня 2003 г. N 336).

В Перечень включены премии:

- в области науки и техники (Государственная премия Российской Федерации в области науки и техники, Государственная премия Российской Федерации для молодых ученых за выдающиеся работы в области науки и техники, Государственная премия Российской Федерации имени Маршала Советского Союза Г.К. Жукова, Премия Правительства Российской Федерации в области науки и техники, премии имени выдающихся ученых, присуждаемые Российской академией наук имени И.М. Виноградова, имени С.В. Ковалевской и т.д. - всего 96 премий), именные премии правительства Санкт-Петербурга и президиума Санкт-Петербургского научного центра Российской академии наук - 6 премий, Нобелевская премия по физике, химии, физиологии, медицине, литературе, экономике (Швеция) и т.д.;

- в области образования (премия Президента Российской Федерации в области образования, премия Президента Российской Федерации работникам образования - лауреатам конкурса "Учитель года России" и обучающимся в общеобразовательных учреждениях - победителям международных олимпиад по учебным предметам, премия Правительства Российской Федерации в области образования, премия имени М.В. Ломоносова за педагогическую деятельность профессоров и преподавателей Московского государственного университета имени М.В. Ломоносова);

- в области культуры, литературы и искусства (Государственная премия Российской Федерации в области литературы и искусства, премия Президента Российской Федерации в области литературы и искусства, Пушкинская премия в области поэзии, Премия имени Булата Окуджавы, Нобелевская премия мира (Норвегия) и т.д. - всего 33 премии);

- премии и призы (в денежной и натуральной формах), получаемые спортсменами-инвалидами за завоевание первых и призовых мест на Параолимпийских играх, Сурдоолимпийских играх, чемпионатах и Кубках мира и Европы, а также на чемпионатах и Кубках Российской Федерации среди инвалидов, - от организаторов указанных спортивных соревнований и на основании актов Правительства Российской Федерации.

8. Суммы единовременной материальной помощи, оказываемой:

- налогоплательщикам в связи со стихийным бедствием или с другим чрезвычайным обстоятельством, а также налогоплательщикам, которые являются членами семей лиц, погибших в результате стихийных бедствий или других чрезвычайных обстоятельств, в целях возмещения причиненного им материального ущерба или вреда их здоровью независимо от источника выплаты;

- работодателями членам семьи умершего работника или работнику в связи со смертью члена (членов) его семьи;

- налогоплательщикам в виде гуманитарной помощи (содействия), а также в виде благотворительной помощи (в денежной и натуральной формах), оказываемой зарегистрированными в установленном порядке российскими и иностранными благотворительными организациями (фондами, объединениями), в соответствии с законодательством Российской Федерации о благотворительной деятельности в Российской Федерации;

- налогоплательщикам из числа малоимущих и социально незащищенных категорий граждан в виде сумм адресной социальной помощи (в денежной и натуральной формах), оказываемой за счет средств федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации, местных бюджетов и внебюджетных фондов в соответствии с программами, утверждаемыми ежегодно соответствующими органами государственной власти;

- налогоплательщикам, пострадавшим от террористических актов на территории Российской Федерации, а также налогоплательщикам, которые являются членами семей лиц, погибших в результате террористических актов на территории Российской Федерации, независимо от источника выплаты;

- работодателями работникам (родителям, усыновителям, опекунам) при рождении (усыновлении (удочерении)) ребенка, но не более 50 тысяч рублей на каждого ребенка.

При определении правомерности исключения отдельных видов доходов, перечисленных в п. 8 ст. 217 НК РФ, из налоговой базы по НДФЛ следует учитывать следующие особенности:

1) суммы единовременной материальной помощи, оказываемой налогоплательщикам в связи со стихийным бедствием или другим чрезвычайным обстоятельством могут не включаться в налоговую базу только при наличии документально оформленного (в виде распоряжения, приказа или иного распорядительного документа) решения органов федерального, регионального управления, местного самоуправления, уполномоченных органов иностранных государств и т.п. Это условие является единственным обязательным - форма выплаты и ее размер для целей налогообложения значения не имеют;

2) общие правила определения размеров выплат членам семьи умершего работника или работнику в связи со смертью члена (членов) его семьи, регулируются нормами отдельных статьей главы 59 ГК РФ. В п. 8 ст. 217 НК РФ имеются в виду только суммы материальной помощи, выплачиваемые единовременно при наступлении соответствующих обстоятельств. Статья 217 НК РФ не устанавливает ограничений по источникам и формам выплаты. На практике соответствующие выплаты, как правило, производятся:

- в коммерческих организациях - за счет средств чистой прибыли, остающейся в распоряжении организации после уплаты налогов;

- в некоммерческих организациях, включая бюджетные учреждения - за счет целевых средств в соответствии с утвержденной сметой;

3) в соответствии со ст. 1 Федерального закона 4 мая 1999 г. N 95-ФЗ "О безвозмездной помощи (содействии) РФ и внесении изменений и дополнений в отдельные законодательные акты РФ о налогах и об установлении льгот по платежам в государственные внебюджетные фонды в связи с осуществлением безвозмездной помощи (содействия) РФ", безвозмездная помощь (содействие) - средства, товары, предоставляемые Российской Федерации субъектам Российской Федерации, органам государственной власти и органам местного самоуправления, юридическим и физическим лицам, а также выполняемые для них работы и оказываемые им услуги в качестве гуманитарной или технической помощи (содействия) на безвозмездной основе иностранными государствами, их федеративными или муниципальными образованиями, международными и иностранными учреждениями или некоммерческими организациями, а также физическими лицами (за исключением случаев, предусмотренных ч. 3 настоящей статьи), на которые имеются удостоверения (документы), подтверждающие принадлежность указанных средств, товаров, работ и услуг к гуманитарной или технической помощи (содействию).

Пунктом 8 Порядка оказания гуманитарной помощи (содействия) Российской Федерацией, утвержденного постановлением Правительства РФ от 4 декабря 1999 г. N 1335 (на данный момент последние изменения вносились постановлением Правительства РФ от 23 июля 2004 г. N 376), специально оговорено, что налоговые льготы предоставляются получателям гуманитарной помощи (содействия) только при наличии соответствующего удостоверения.

Порядок выдачи удостоверений, подтверждающих принадлежность средств, товаров, работ и услуг к гуманитарной помощи (содействию), установлен разделом II упомянутого Порядка.

Обращаем внимание на то, что п. 4 упомянутого постановления Правительства РФ установлен перечень поступлений, которые не могут относиться к гуманитарной помощи (содействию). Это, в частности, подакцизные товары (продукция), мясо и мясопродукты, которые по условиям ввоза предназначены только для промышленной переработки, полуфабрикаты, мясной и рыбный фарш, мясо механической обвалки, а также бывшие в употреблении одежда, обувь и постельные принадлежности, за исключением одежды, обуви и постельных принадлежностей, направляемых в адрес государственных и муниципальных организаций и учреждений социальной защиты населения, здравоохранения, образования, уголовно-исполнительной системы, финансируемых за счет средств бюджетов всех уровней.

В некоторых случаях Правительство РФ отдельными постановлениями устанавливает перечень организаций, благотворительные взносы от которых не подлежат включению в налоговую базу. Например, постановлением Правительства РФ от 25 декабря 2002 г. N 926 установлено, что Общероссийский общественный благотворительный фонд поддержки военнослужащих (сотрудников) и гражданского персонала Вооруженных Сил Российской Федерации, других войск и воинских формирований, специальных служб и правоохранительных органов Российской Федерации "Национальный Военный Фонд" относится к благотворительным организациям (фондам, объединениям), осуществляющим единовременную материальную помощь физическим лицам в виде гуманитарной помощи (содействия), а также в виде благотворительной помощи (в денежной и натуральной формах), суммы которой не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения).

Органы отраслевого управления на федеральном уровне имеют право собственными приказами (или иными нормативными документами) утверждать перечни организаций, гранты от которых освобождаются от налогообложения.

В частности, приказом Минкультуры России от 16 декабря 1997 г. N 767 утвержден Перечень международных и иностранных некоммерческих и благотворительных организаций (фондов), гранты (безвозмездная помощь) которых, предоставленные для поддержки российской культуры, освобождаются от уплаты подоходного налога с физических лиц (получателей грантов), в который вошли: Фонд "Российский национальный оркестр" и Фонд российского искусства (RUSSIAN ARTS F-UNDATI-N). Приказом Минкультуры РФ от 25 февраля 2000 г. N 134 данный перечень расширен за счет включения в него Совета Министров Северных Стран;

4) на федеральном уровне адресная социальная помощь оказывается, как правило, за счет средств Пенсионного фонда РФ (средства которого приравниваются к средствам федерального бюджета). Правила оказания адресной социальной помощи утверждаются отдельным постановлением Правительства РФ на соответствующий финансовый год.

Временное положение о порядке финансирования расходов по оказанию адресной социальной помощи пенсионерам за счет средств Пенсионного фонда Российской Федерации и контроле за их целевым использованием утверждено постановлением ПФР РФ от 15 июня 2001 г. N 100 "О финансировании мероприятий по оказанию адресной социальной помощи".

Кроме того, адресная социальная помощь может оказываться отдельным категориям граждан, пострадавшим в результате чрезвычайных ситуаций или стихийных бедствий.

Кроме того, под категорию адресной социальной помощи, по нашему мнению, подпадают ежемесячные денежные выплаты, установленные в соответствии с федеральными законами "О ветеранах" (в ред. Федерального закона от 2 января 2000 г. N 40-ФЗ) и от 24 ноября 1995 г. N 181-ФЗ "О социальной защите инвалидов в Российской Федерации". Выплаты производятся с 1 января 2005 г. в рамках реформы льгот - соответствующие изменения внесены в упомянутые Федеральные законы Федеральным законом от 22 августа 2004 г. N 122-ФЗ;

5) по основаниям, установленным п. 8 ст. 217 НК РФ, из налоговой базы исключаются только суммы единовременной материальной помощи, выплачиваемой налогоплательщикам, пострадавшим от террористических актов.

Федеральный закон от 25 июля 1998 г. N 130-ФЗ "О борьбе с терроризмом" определения "террористического акта" не содержит и вопросы оказания единовременной материальной помощи не регулирует. Статьями 17 и 18 Федерального закона N 130-ФЗ регулируются только вопросы возмещения вреда, причиненного в результате террористической акции, а также социальной реабилитации лиц, пострадавших в результате террористической акции.

8.1. Вознаграждения, выплачиваемые за счет средств федерального бюджета или бюджета субъекта Российской Федерации физическим лицам за оказание ими содействия федеральным органам исполнительной власти в выявлении, предупреждении, пресечении и раскрытии террористических актов, выявлении и задержании лиц, подготавливающих, совершающих или совершивших такие акты, а также за оказание содействия органам федеральной службы безопасности и федеральным органам исполнительной власти, осуществляющим оперативно-розыскную деятельность.

Выплаты осуществляются с 2007 г. Общие правила назначения и осуществления выплат установлены ст. 25 Федерального закона от 6 марта 2006 г. N 35-ФЗ "О противодействии терроризму":

- лицам, оказывающим содействие в выявлении, предупреждении, пресечении, раскрытии и расследовании террористического акта, выявлении и задержании лиц, подготавливающих, совершающих или совершивших такой акт, из средств федерального бюджета может выплачиваться денежное вознаграждение;

- источники финансирования выплат денежного вознаграждения устанавливаются Правительством Российской Федерации. Постановлением Правительства РФ от 11 ноября 2006 г. N 662 установлено, что выплату денежного вознаграждения лицам, оказывающим содействие в выявлении, предупреждении, пресечении, раскрытии и расследовании террористического акта, выявлении и задержании лиц, подготавливающих, совершающих или совершивших такой акт, производить за счет средств, предусмотренных на оперативно-розыскную деятельность федеральным органам исполнительной власти, осуществляющим борьбу с терроризмом;

- размер, основания и порядок выплат денежного вознаграждения определяются федеральным органом исполнительной власти в области обеспечения безопасности.

9. Суммы полной или частичной компенсации (оплаты) работодателями своим работникам и (или) членам их семей, бывшим своим работникам, уволившимся в связи с выходом на пенсию по инвалидности или по старости, инвалидам, не работающим в данной организации, стоимости приобретаемых путевок, за исключением туристских, на основании которых указанным лицам оказываются услуги санаторно-курортными и оздоровительными организациями, находящимися на территории Российской Федерации, а также суммы полной или частичной компенсации (оплаты) стоимости путевок для не достигших возраста 16 лет детей, на основании которых указанным лицам оказываются услуги санаторно-курортными и оздоровительными организациями, находящимися на территории Российской Федерации, предоставляемые:

- за счет средств организаций (индивидуальных предпринимателей), если расходы по такой компенсации (оплате) в соответствии с настоящим Кодексом не отнесены к расходам, учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций;

- за счет средств бюджетов бюджетной системы Российской Федерации;

- за счет средств, получаемых от деятельности, в отношении которой организации (индивидуальные предприниматели) применяют специальные налоговые режимы.

В целях настоящей главы к санаторно-курортным и оздоровительным организациям относятся санатории, санатории-профилактории, профилактории, дома отдыха и базы отдыха, пансионаты, лечебно-оздоровительные комплексы, санаторные, оздоровительные и спортивные детские лагеря.

При оплате путевок за счет средств организации следует иметь в виду, что не подлежат налогообложению только суммы, направленные на оплату путевок, из средств чистой прибыли. Путевки, оплаченные за счет других источников, включаются в налоговую базу как суммы материальной выгоды.

Порядок использования средств Фонда соцстраха РФ ежегодно устанавливается отдельным Федеральным законом. При этом, как правило, устанавливается ограничение по продолжительности пребывания и максимальной стоимости оплачиваемых путевок.

10. Суммы, уплаченные работодателями, оставшиеся в их распоряжении после уплаты налога на прибыль организаций, за лечение и медицинское обслуживание своих работников, их супругов, их родителей и их детей, суммы, уплаченные общественными организациями инвалидов за лечение и медицинское обслуживание инвалидов при условии наличия у медицинских учреждений соответствующих лицензий, а также наличия документов, подтверждающих фактические расходы на лечение и медицинское обслуживание.

Указанные доходы освобождаются от налогообложения в случае безналичной оплаты работодателями и (или) общественными организациями инвалидов медицинским учреждениям расходов на лечение и медицинское обслуживание налогоплательщиков, а также в случае выдачи наличных денежных средств, предназначенных на эти цели, непосредственно налогоплательщику (членам его семьи, родителям) или зачисления средств, предназначенных на эти цели, на счета налогоплательщиков в учреждениях банков.

Из текста п. 10 ст. 217 НК РФ следует, что оплата лечения и медицинского обслуживания работников и членов их семей может производиться в следующих формах:

- безналичной оплаты расходов на лечение и медицинское обслуживание налогоплательщиков посредством перечисления соответствующих с банковских счетов организации на банковские счета медицинских учреждений или организаций здравоохранения;

- выдачи наличных денежных средств, предназначенных на эти цели, непосредственно налогоплательщику (членам его семьи, родителям). По нашему мнению, подобная выдача должна производиться на основании соответствующего распорядительного документа (приказа или распоряжения), подписанного руководителем организации. В любом случае в первичных документах, которыми оформляется выдача наличных денежных средств, должна содержаться информация, которая позволяет однозначно определить источник выплаты и направление расходования. Представляется целесообразной выдача денежных средств под отчет с последующим представлением авансового отчета в израсходовании полученных сумм с приложением документов, подтверждающих целевое использование средств;

- зачисления средств, предназначенных на эти цели, на счета налогоплательщиков в учреждениях банков.

В любом случае расходование средств должно быть персонифицировано, т.е. первичная учетная информация должна позволять однозначно определить, за какого работника произведена оплата.

Следует подчеркнуть, что не включаются в налоговую базу только суммы за счет средств чистой прибыли. Суммы, оплаченные за счет других источников, подлежат включению в налоговую базу в составе доходов в виде материальной выгоды.

Заметим, что, например, если по условиям договора с организацией здравоохранения перечисляются средства для оплаты услуг неопределенному числу работников организации, основания для включения израсходованных сумм в налоговую базу отсутствуют вне зависимости от источника финансирования.

11. Стипендии учащихся, студентов, аспирантов, ординаторов, адъюнктов или докторантов учреждений высшего профессионального образования или послевузовского профессионального образования, научно-исследовательских учреждений, учащихся учреждений начального профессионального и среднего профессионального образования, слушателей духовных учебных учреждений, выплачиваемые указанным лицам этими учреждениями стипендии, учреждаемые Президентом Российской Федерации, органами законодательной (представительной) или исполнительной власти Российской Федерации, органами субъектов Российской Федерации, благотворительными фондами, стипендии, выплачиваемые за счет средств бюджетов налогоплательщикам, обучающимся по направлению органов службы занятости.

Порядок выплаты стипендий и оказания других форм материальной поддержки студентам, аспирантам и докторантам, обучающимся в федеральных государственных образовательных учреждениях высшего и среднего профессионального образования и научных организациях установлен Типовым положением о стипендиальном обеспечении и других формах материальной поддержки студентов государственных и муниципальных образовательных учреждений высшего и среднего профессионального образования, аспирантов и докторантов, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 27 июня 2001 г. N 487. Для негосударственных образовательных учреждений Типовое положение является примерным.

В соответствии с п. 2 Типового положения стипендии, являясь денежной выплатой, назначаемой студентам, аспирантам и докторантам, обучающимся по очной форме обучения в образовательных учреждениях и научных организациях, подразделяются на:

- стипендии Президента Российской Федерации и специальные государственные стипендии Правительства Российской Федерации;

- государственные стипендии для аспирантов и докторантов;

- государственные академические стипендии;

- государственные социальные стипендии;

- именные стипендии.

От налогообложения освобождаются все виды стипендий.

В соответствии с п. 22 Типового положения за особые успехи в учебной и научной деятельности студентам, аспирантам и докторантам в пределах имеющихся средств могут устанавливаться повышенные стипендии в порядке, определенном ученым советом (советом) образовательного учреждения или научной организации.

Письмом ФНС РФ от 4 марта 2005 г. N 04-1-03/848 разъяснено, что стипендии, выплачиваемые студентам образовательными учреждениями в повышенных размерах, не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц на основании п. 11 ст. 217 Кодекса.

12. Суммы оплаты труда и другие суммы в иностранной валюте, получаемые налогоплательщиками от финансируемых из федерального бюджета государственных учреждений или организаций, направивших их на работу за границу, - в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством об оплате труда работников.

Обязательным условием для исключения указанных выплат из налоговой базы является наличие утвержденных норм (постановлением Правительства РФ или органом отраслевого управления федерального уровня). Суммы превышения выплат над утвержденными нормами облагаются НДФЛ в общем порядке.

Суммы оплаты труда и другие суммы в иностранной валюте, выплачиваемые прикомандированным лицам, лицам, работающим по гражданско-правовым договорам, а также иным лицам, не состоящим в трудовых отношениях с государственными учреждениями или организациями, подлежат налогообложению в установленном порядке.

13. Доходы налогоплательщиков, получаемые от продажи выращенных в личных подсобных хозяйствах, находящихся на территории Российской Федерации, скота, кроликов, нутрий, птицы, диких животных и птиц (как в живом виде, так и продуктов их убоя в сыром или переработанном виде), продукции животноводства, растениеводства, цветоводства и пчеловодства как в натуральном, так и в переработанном виде.

В данном случае следует иметь в виду, что налогоплательщик обязан подтвердить право на освобождение от налогообложения. Документальное подтверждение может представлять собой справку органа местного самоуправления либо правления садоводческого или садово-огородного товарищества.

Данная льгота не распространяется на индивидуальных предпринимателей, занятых реализацией продукции, выращенной самостоятельно. Если индивидуальный предприниматель не использует специальный налоговый режим (глава 26.1 или глава 26.2 НК РФ) они должны уплачивать налог с учетом особенностей, установленных главой 23 НК РФ.

14. Доходы членов крестьянского (фермерского) хозяйства, получаемые в этом хозяйстве от производства и реализации сельскохозяйственной продукции, а также от производства сельскохозяйственной продукции, ее переработки и реализации, - в течение пяти лет, считая с года регистрации указанного хозяйства.

Правовые, экономические и социальные основы создания и деятельности крестьянских (фермерских) хозяйств определены Федеральным законом от 11 июня 2003 г. N 74-ФЗ "О крестьянском (фермерском) хозяйстве".

Статья 1 Федерального закона N 74-ФЗ определяет крестьянское (фермерское) хозяйство как объединение граждан, связанных родством и (или) свойством, имеющих в общей собственности имущество и совместно осуществляющих производственную и иную хозяйственную деятельность (производство, переработку, хранение, транспортировку и реализацию сельскохозяйственной продукции), основанную на их личном участии.

Членами фермерского хозяйства могут быть:

- супруги, их родители, дети, братья, сестры, внуки, а также дедушки и бабушки каждого из супругов, но не более чем из трех семей. Дети, внуки, братья и сестры членов фермерского хозяйства могут быть приняты в члены фермерского хозяйства по достижении ими возраста 16 лет;

- граждане, не состоящие в родстве с главой фермерского хозяйства. Максимальное количество таких граждан не может превышать пяти человек.

Обращаем внимание на то, что льгота, предусмотренная п. 14 ст. 217 НК РФ, применяется к членам фермерских хозяйств, не перешедших на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог). Главой 26.1 НК РФ в отношении указанных работников освобождение от налога также предусмотрено - без ограничения периода применения специального налогового режима.

15. Доходы налогоплательщиков, получаемые от сбора и сдачи лекарственных растений, дикорастущих ягод, орехов и иных плодов, грибов, другой дикорастущей продукции организациям и (или) индивидуальным предпринимателям, имеющим разрешение (лицензию) на промысловую заготовку (закупку) дикорастущих растений, грибов, технического и лекарственного сырья растительного происхождения, за исключением доходов, полученных индивидуальными предпринимателями от перепродажи указанной в настоящем подпункте продукции.

Под действие п. 15 ст. 217 НК РФ не подпадают случаи, когда:

- собранные растения, ягоды и т.п. сдаются организациям или индивидуальным предпринимателям, которые не имеют соответствующей лицензии;

- самостоятельная реализация собранных растений, ягод и плодов;

- продажа индивидуальными предпринимателями растений, ягод, плодов и грибов, сданных физическими лицами. То обстоятельство, что в данной норме не указаны организации, обусловлено тем, что индивидуальные предприниматели являются плательщиками НДФЛ, а организации уплачивают налог на прибыль.

16. Доходы (за исключением оплаты труда наемных работников), получаемые членами зарегистрированных в установленном порядке родовых, семейных общин малочисленных народов Севера, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования, от реализации продукции, полученной в результате ведения ими традиционных видов промысла.

Правовые основы гарантий самобытного социально-экономического и культурного развития коренных малочисленных народов Российской Федерации, защиты их исконной среды обитания, традиционных образа жизни, хозяйствования и промыслов установлены Федеральным законом от 30 апреля 1999 г. N 82-ФЗ "О гарантиях прав коренных малочисленных народов Российской Федерации".

Статья 1 Федерального закона N 82-ФЗ определяет коренные малочисленные народы Российской Федерации как народы, проживающие на территориях традиционного расселения своих предков, сохраняющие традиционные образ жизни, хозяйствование и промыслы, насчитывающие в Российской Федерации менее 50 тыс. человек и осознающие себя самостоятельными этническими общностями.

Единый перечень коренных малочисленных народов Российской Федерации утверждается Правительством Российской Федерации по представлению органов государственной власти субъектов Российской Федерации, на территориях которых проживают эти народы.

Особый порядок определения перечня коренных малочисленных народов установлен для Республики Дагестан - Государственный Совет Республики Дагестан определяет количественные и иные особенности ее коренных малочисленных народов, а также устанавливает перечень этих народов с последующим включением его в Единый перечень коренных малочисленных народов Российской Федерации.

Единый перечень коренных малочисленных народов Российской Федерации утвержден постановлением Правительства РФ от 24 марта 2000 г. N 255. Постановлением Правительства РФ от 28 марта 2001 г. N 236 перечень коренных малочисленных народов Республики Дагестан, утвержденный постановлением Государственного Совета Республики Дагестан от 18 октября 2000 г. N 191 "Об особенностях применения Федерального закона "О гарантиях прав коренных малочисленных народов Российской Федерации" в Республике Дагестан", признан частью Единого перечня коренных малочисленных народов РФ.

Федеральный закон N 82-ФЗ не устанавливает понятия традиционных отраслей хозяйствования. В соответствии с п. 2 ст. 1 традиционный образ жизни малочисленных народов - исторически сложившийся способ жизнеобеспечения малочисленных народов, основанный на историческом опыте их предков в области природопользования, самобытной социальной организации проживания, самобытной культуры, сохранения обычаев и верований.

17. Доходы охотников-любителей, получаемые от сдачи обществам охотников, организациям потребительской кооперации или государственным унитарным предприятиям добытых ими пушнины, мехового или кожевенного сырья или мяса диких животных, если добыча таких животных осуществляется по лицензиям, выданным в порядке, установленном действующим законодательством.

В данном случае основным условием для освобождения сумм полученного дохода от налогообложения является наличие лицензии на добычу животных.

18. Доходы в денежной и натуральной формах, получаемые от физических лиц в порядке наследования, за исключением вознаграждения, выплачиваемого наследникам (правопреемникам) авторов произведений науки, литературы, искусства, а также открытий, изобретений и промышленных образцов.

Основные нормы наследственного права установлены частью третьей ГК РФ. Освобождение от налогообложения сумм доходов, полученных в порядке наследства, обусловлено тем, что в общем случае эти доходы подлежат обложению налогом на наследование и дарение (с 2006 г. - за исключением членов семей наследодателя). Следовательно, включение сумм указанных доходов в налоговую базу по НДФЛ будет нарушением общего принципа, в соответствии с которым налогообложение одной и той же налоговой базы двумя различными налогами не допускается (двойное налогообложение).

Выплаты, осуществляемые наследникам авторов произведений науки, литературы, искусства, а также открытий, изобретений и промышленных образцов, регулируются нормами авторского, а не наследственного права и представляют собой, по существу, гонорары за переиздание литературных или художественных произведений, либо периодические платежи за использование объектов интеллектуальной собственности.

18.1. Доходы в денежной и натуральной формах, получаемые от физических лиц в порядке дарения, за исключением случаев дарения недвижимого имущества, транспортных средств, акций, долей, паев, если иное не предусмотрено настоящим пунктом.

Доходы, полученные в порядке дарения, освобождаются от налогообложения в случае, если даритель и одаряемый являются членами семьи и (или) близкими родственниками в соответствии с Семейным кодексом Российской Федерации (супругами, родителями и детьми, в том числе усыновителями и усыновленными, дедушкой, бабушкой и внуками, полнородными и неполнородными (имеющими общих отца или мать) братьями и сестрами).

Пункт 18.1 введен Федеральным законом от 1 июля 2005 г. N 78-ФЗ и вступил в силу с 1 января 2006 г. Следовательно, освобождение от налогообложения сумм доходов, получаемых членами семей, возможно только в отношении сумм денежных средств или имущества, подаренных после 1 января 2006 г. Для налоговых агентов данная льгота значения не имеет, так как источником получения дохода является другое физическое лицо.

19. Доходы, полученные от акционерных обществ или других организаций:

- акционерами этих акционерных обществ или участниками других организаций в результате переоценки основных фондов (средств) в виде дополнительно полученных ими акций (долей, паев), распределенных между акционерами или участниками организации пропорционально их доле и видам акций, либо в виде разницы между новой и первоначальной номинальной стоимостью акций или их имущественной доли в уставном капитале;

- акционерами этих акционерных обществ или участниками других организаций при реорганизации, предусматривающей распределение акций (долей, паев) создаваемых организаций среди акционеров (участников, пайщиков) реорганизуемых организаций и (или) конвертацию (обмен) акций (долей, паев) реорганизуемой организации в акции (доли, паи) создаваемой организации либо организации, к которой осуществляется присоединение, в виде дополнительно и (или) взамен полученных акций (долей, паев).

Ситуация, изложенная в абз. 2 п. 19 ст. 217 НК РФ, предполагает следующую последовательность хозяйственных операций:

- переоценка основных средств;

- увеличение размера добавочного капитала;

- принятие решения об увеличении уставного капитала за счет средств добавочного капитала;

- выпуск дополнительных акций на сумму увеличения уставного капитала;

- распределение дополнительно эмитированных акций между акционерами.

Нетрудно убедиться, что в данном случае акционеры фактического дохода не получают. Поэтому налогообложение сумм дополнительно полученных акций представляется неправомерным.

Порядок реорганизации акционерного общества регулируют ст. 15-19 Закона об акционерных обществах.

Реорганизация общества может быть осуществлена в форме слияния, присоединения, разделения, выделения и преобразования. Формирование имущества обществ, создаваемых в результате реорганизации, осуществляется только за счет имущества реорганизуемых обществ. Здесь следует обратить внимание на то, что речь идет об имуществе реорганизуемых организаций, а не о размере их уставных капиталов. Следовательно, при подготовке решения о реорганизации необходимо провести оценку имущества реорганизуемых обществ. По нашему мнению, речь должна идти об оценке чистых активов, и объектом вклада в уставный капитал нового общества (образуемого в результате реорганизации) может быть только имущество в пределах сумм чистых активов - в части стоимости имущества, не обремененной обязательствами.

Действующим законодательством установлено, что кредиторы общества должны быть уведомлены (непосредственно или через опубликование сообщения в средствах массовой информации) о проводимой реорганизации не позднее тридцати дней с даты принятия решения о реорганизации. В течение тридцати дней со дня уведомления или опубликования соответствующего сообщения кредиторы имеют право письменно потребовать досрочного прекращения или исполнения соответствующих обязательств общества и возмещения им убытков. Таким образом, минимально возможный срок завершения реорганизации - не менее двух месяцев со дня принятия решения (без учета периода, необходимого для удовлетворения требований кредиторов).

Закон об акционерных обществах не исключает возможности погашения обязательств кредиторов и после окончания процедуры реорганизации. В случае слияния, присоединения или преобразования проблема с определением стороны, обязанной погасить обязательства, не возникает. В случае выделения или разделения обязательства распределяются между реорганизованным и вновь созданным обществом на основании разделительного баланса. По нашему мнению, основанием для такого распределения является не столько сам разделительный баланс, сколько приложения и расшифровки к нему - расшифровки состояния кредиторской задолженности, акты сверки взаиморасчетов и т.п.

Если же разделительный баланс и приложения к нему не дают возможности определить правопреемника реорганизованного общества, юридические лица, созданные в результате реорганизации, несут солидарную ответственность по обязательствам реорганизованного общества перед его кредиторами.

Государственная регистрация обществ, созданных в результате реорганизации, и внесение записей о прекращении деятельности реорганизованных обществ осуществляются при наличии доказательств уведомления кредиторов в установленном порядке. Если разделительный баланс или передаточный акт не дает возможности определить правопреемника реорганизованного общества, юридические лица, созданные в результате реорганизации, несут солидарную ответственность по обязательствам реорганизованного общества перед его кредиторами.

Данные требования предполагают разграничение обязанностей (и, следовательно, их оценку) реорганизуемых организаций с момента фактической передачи активов в уставный капитал новой организации до момента ее государственной регистрации.

Слиянием обществ признается возникновение нового общества путем передачи ему всех прав и обязанностей двух или нескольких обществ с прекращением последних. Общества, участвующие в слиянии, заключают договор о слиянии, в котором определяются порядок и условия слияния, а также порядок конвертации акций каждого общества в акции нового общества. Совет директоров (наблюдательный совет) общества выносит на решение общего собрания акционеров каждого общества, участвующего в слиянии, вопрос о реорганизации в форме слияния, об утверждении договора о слиянии, устава общества, создаваемого в результате слияния, и об утверждении передаточного акта.

При слиянии обществ акции общества, принадлежащие другому обществу, участвующему в слиянии, а также собственные акции, принадлежащие участвующему в слиянии обществу, погашаются.

При слиянии обществ все права и обязанности каждого из них переходят к вновь возникшему обществу в соответствии с передаточным актом.

Присоединением общества признается прекращение одного или нескольких обществ с передачей всех их прав и обязанностей другому обществу. Присоединяемое общество и общество, к которому осуществляется присоединение, заключают договор о присоединении, в котором определяются порядок и условия присоединения, а также порядок конвертации акций присоединяемого общества в акции общества, к которому осуществляется присоединение.

При присоединении общества акции присоединяемого общества, принадлежащие обществу, к которому осуществляется присоединение, а также собственные акции, принадлежащие присоединяемому обществу, погашаются.

Разделением общества признается прекращение общества с передачей всех его прав и обязанностей вновь создаваемым обществам.

Решение о разделении общества принимается общим собранием этого общества. При этом утверждаются порядок и условиях разделения и порядок конвертации акций реорганизуемого общества в акции создаваемых обществ, об утверждении разделительного баланса.

Каждый акционер реорганизуемого общества, голосовавший против или не принимавший участия в голосовании по вопросу о реорганизации общества, должен получить акции каждого общества, создаваемого в результате разделения, предоставляющие те же права, что и акции, принадлежащие ему в реорганизуемом обществе, пропорционально числу принадлежащих ему акций этого общества.

Выделением общества признается создание одного или нескольких обществ с передачей им части прав и обязанностей реорганизуемого общества без прекращения последнего. Совет директоров (наблюдательный совет) реорганизуемого в форме выделения общества выносит на решение общего собрания акционеров общества вопрос о реорганизации общества в форме выделения, о порядке и об условиях выделения, о создании нового общества (обществ), о конвертации акций реорганизуемого общества в акции создаваемого общества (распределении акций создаваемого общества среди акционеров реорганизуемого общества, приобретении акций создаваемого общества самим реорганизуемым обществом) и о порядке такой конвертации (распределения, приобретения), об утверждении разделительного баланса.

При выделении из состава общества одного или нескольких обществ к каждому из них переходит часть прав и обязанностей реорганизованного в форме выделения общества в соответствии с разделительным балансом.

Преобразование общества предполагает изменение его организационно-правовые формы. Как уже отмечалось, общество вправе преобразоваться в акционерное общество, общество с дополнительной ответственностью или производственный кооператив.

Одновременно с принятием решения о преобразовании общества должны быть приняты решения о порядке и об условиях осуществления преобразования, о порядке обмена акций общества на вклады участников общества с ограниченной ответственностью или паи членов производственного кооператива. При преобразовании общества к вновь возникшему юридическому лицу переходят все права и обязанности реорганизованного общества в соответствии с передаточным актом.

В принципе при преобразовании общества размер уставного капитала может и не меняться. Однако исходя из практических причин, которые могут явиться основанием для преобразования, можно заключить, что в подавляющем большинстве случаев размер уставного капитала все-таки будет изменен.

При преобразовании акционерного общества следует учитывать ограничения, налагаемые действующим законодательством на отдельные организационно-правовые формы. Например, при преобразовании открытого акционерного общества в общество с ограниченной ответственностью следует учитывать ограничение максимальной численности участников общества (не более 50).

В случае реорганизации (в том числе и в форме преобразования) акционерного общества уставный капитал вновь образовавшегося юридического лица, по существу, вновь не формируется, а образуется на базе имущества реорганизуемых или преобразованных обществ.

В бухгалтерском учете в общем случае дополнительных бухгалтерских проводок не делается - вступительный баланс формируется на основании данных разделительного баланса. При слиянии и присоединении обществ осуществляется построчное суммирование данных собственного и передаточного балансов. При разделении и выделении общества данные передаточного баланса в полном размере включаются во вступительные балансы вновь образованных обществ. В последнем случае (выделение) валюта баланса реорганизуемого общества должна быть уменьшена на сумму валют передаточных балансов.

Нетрудно убедиться в том, что независимо от формы реорганизации и способа распределения акций (конвертированных или вновь эмитированных) между акционерами реорганизованных или вновь созданных организаций, лица, в пользу которых распределены акции, фактического дохода не получают.

В обоих случаях доход может быть получен в случае, если дополнительно полученные акции будут перепроданы акционером. В этом случае полученный доход подлежит налогообложению на общих основаниях (с учетом особенностей, установленных главой 23 НК РФ в отношении операций, связанных с движением ценных бумаг).

20. Призы в денежной и (или) натуральной формах, полученные спортсменами, в том числе спортсменами-инвалидами, за призовые места на следующих спортивных соревнованиях:

- Олимпийских, Паралимпийских и Сурдоолимпийских играх, Всемирных шахматных олимпиадах, чемпионатах и Кубках мира и Европы от официальных организаторов или на основании решений органов государственной власти и органов местного самоуправления за счет средств соответствующих бюджетов;

- чемпионатах, первенствах и Кубках Российской Федерации от официальных организаторов.

...