¦ Рег. ¦Хозяйственная операция ¦ Бухгалтерская ¦ Сумма ¦Принято к ¦Оправдательный¦

¦N запи-¦ ¦ проводка ¦ ¦налоговому¦ документ ¦

¦ си ¦ +-------T-------+ ¦ учету ¦ ¦

¦ ¦ ¦ Дебет ¦Кредит ¦ ¦ ¦ ¦

+-------+-----------------------+-------+-------+-------+----------+--------------+

¦ ¦Реализована продукция¦ 62 ¦ 90 ¦ ¦ ¦ ¦

¦ ¦основного производства,¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦

¦ ¦вспомогательных и иных¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦

¦ ¦производств ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦

+-------+-----------------------+-------+-------+-------+----------+--------------+

¦ ¦Реализованы работы по¦ 62 ¦ 90 ¦ ¦ ¦ ¦

¦ ¦основному производству ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦

+-------+-----------------------+-------+-------+-------+----------+--------------+

¦ ¦И т.д. ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦

+-------+-----------------------+-------+-------+-------+----------+--------------+

¦ ¦Итого: ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦

L-------+-----------------------+-------+-------+-------+----------+---------------

При необходимости в регистр могут включаться дополнительные строки или графы. В том случае, когда организация занимается только одним основным видом деятельности - выпуском продукции, выполнением работ или оказанием услуг, - форму целесообразно упростить, оставив в ней лишь те строки, по которым будут делаться записи. Если же организация является многопрофильной, но отдельные операции носят сезонный или разовый характер (осуществляются не ежемесячно), наиболее рациональным представляется закрепить единые номера бухгалтерских справок и включать в форму строки, по которым могут быть отражены показатели в течение всего года. Это позволит унифицировать учет и облегчить поиск необходимой информации.

В приведенном примере в номере справки:

- первая цифра означает номер рабочего места, на котором оформлена справка (или вид доходов, включаемых в налоговую базу),

- вторая - вид (разновидность) операций,

- третья - номер календарного месяца.

Буквенное обозначение соответствует сокращенному названию налога, в целях исчисления которого составляется справка. Предполагается, что аналогичные справки составляются по каждому виду налога.

Под видом операций понимается группа операций, объединенная по какому-либо признаку. В том случае, если организация занимается выпуском и продажей однородной продукции (детализация данных о движении которой ничем не обусловлена), достаточно составление одной бухгалтерской справки и, соответственно, отражение в регистре налогового учета одной строкой. Признаками, по которым осуществляется детализация данных, могут быть, например, особенности расчетов с поставщиками (предварительная или последующая оплата), вид производства (индивидуальное, серийное или массовое), продолжительность производственного цикла и т.п.

То обстоятельство, что в форме справки указаны бухгалтерские проводки, посредством которых отражаются соответствующие операции, не является нарушением требования НК РФ, в соответствии с которым при ведении налогового учета двойная запись не применяется. Для бухгалтерской справки эти данные являются вспомогательными. Эта информация может оказаться весьма полезной в том случае, когда в регистрах бухгалтерского учета осуществляется группировка информации по отдельным бухгалтерским счетам.

Данные в регистры налогового учета заносятся на основе бухгалтерских справок. При этом, по нашему мнению, должно быть обеспечено достижение следующих целей:

- минимизация трудозатрат для дальнейшей обработки информации;

- возможность перенесения данных налоговых регистров в налоговую декларацию непосредственно или после незначительной обработки;

- возможность проведения последующей проверки правильности переноса данных из регистров бухгалтерского учета.

Аналитические регистры налогового учета по налогу на прибыль целесообразно формировать исходя из общих принципов формирования налоговой базы, а именно: предусмотреть отдельные налоговые регистры для группировки данных по различным видам доходов (от основной деятельности, от реализации объектов основных средств и прочего имущества и внереализационных доходов) и по группам расходов (по основной деятельности, включая материальные расходы, расходы на оплату труда, амортизацию и прочие расходы и внереализационные расходы).

Примерная форма регистра налогового учета может быть следующей (табл. 11.2).

В примере формы регистра указан только один номер справки. На практике может возникнуть ситуация, когда организация одновременно занята выпуском продукции, выполнением работ или оказанием услуг. В этом случае может быть оформлено несколько справок, в равной степени относящихся к доходам от основной деятельности. Но может быть составлена и одна - с подразделением по видам деятельности.

Приведенная форма разработана применительно к формам журналов-ордеров. Это сделано для того, чтобы бухгалтерские работники, активно работавшие с журнально-ордерной формой счетоводства, могли с наименьшими затратами адаптироваться к формам налогового учета. Если организацией используется иная форма счетоводства, целесообразно за основу регистров налогового учета принять соответствующие формы бухгалтерского учета.

Таблица 11.2

Регистр налогового учета N 1-НПР "Доходы от реализации продукции (работ, услуг)" (выручка определяется по методу начисления) за ______ месяц 200__ года

-------T---------------------------T-----------------------------T----------T-------¬

¦ ¦Бухгалтерская справка¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦

¦ ¦N 1/1/_ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦

+------+---------------------------+-----+------+-----+-----+----+----------+-------+

¦ ¦Получены доходы от¦ X ¦ ¦ X ¦ ¦ ¦ ¦ ¦

¦ ¦реализации работ или услуг¦ Х ¦ ¦ Х ¦ ¦ ¦ ¦ ¦

¦ ¦основного производства ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦

¦ ¦Бухгалтерская справка¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦

¦ ¦N 1/1/_ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦

+------+---------------------------+-----+------+-----+-----+----+----------+-------+

¦ ¦Получены доходы от¦ X ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦

¦ ¦реализации работ или услуг¦ Х ¦ Х ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦

¦ ¦вспомогательных производств¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦

¦ ¦Бухгалтерская справка¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦

¦ ¦N 1/1/_ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦

+------+---------------------------+-----+------+-----+-----+----+----------+-------+

¦ ¦И т.д. ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦

+------+---------------------------+-----+------+-----+-----+----+----------+-------+

¦ ¦ИТОГО: ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦

L------+---------------------------+-----+------+-----+-----+----+----------+--------

При изучении и практическом применении приводимых ниже рекомендаций следует иметь в виду, что приведенные формы являются примерными и могут быть использованы как непосредственно в представленном виде, так и в переработанном виде (адаптированном к специфике деятельности отдельной организации). Кроме того, следует обратить внимание на то, что перечень доходов и расходов, установленный главой 25 НК РФ, существенно шире, нежели исследованный. В работе рассматривались только те виды доходов и расходов, которые являются наиболее характерными для большинства налогоплательщиков. В случае, если в деятельности организации возникают дополнительные виды доходов и расходов, следует разработать новые формы документации и уточнить нумерацию форм справок и регистров.

Предполагается, что организация и ведение налогового учета в связи с осуществлением расчетов с работниками необходимы тогда, когда имеются различия в информации, формируемой в бухгалтерском учете и необходимой для целей налогообложения, а также тогда, когда для целей налогообложения требуется иная детализация и группировка данных.

То есть реально возникает необходимость организации и ведения налогового учета как минимум по трем налогам - НДФЛ, ЕСН и налогу на прибыль.

11.2 Налоговый учет налога на доходы физических лиц

Порядок обобщения и группировки данных бухгалтерского учета для целей налогообложения по данному виду налоговых обязательств нормативными и иными подзаконными актами Минфина России и ФНС детализирован достаточно подробно. Тем не менее, по нашему мнению, в некоторых случаях разработка и ведение вспомогательных регистров налогового учета является весьма целесообразным.

Организация является налоговым агентом. Следовательно, речь идет только о тех видах налогов и льгот, которые используются при расчете налоговой базы работников организаций.

Также следует напомнить, что ведение налогового учета по налогу на доходы физических лиц предполагает персонификацию данных - доходы и вычеты определяются по каждому работнику (налогоплательщику). В данной работе под формами налогового учета понимаются формы, в которых группируются данные о возникновении и задолженности налогового агента перед бюджетом - т.е. о сводных учетных регистрах. Это относится как бухгалтерским справкам, так и к аналитическим регистрам налогового учета.

11.2.1 Первичные учетные документы (бухгалтерские справки)

11.2.1.1 Учет доходов при расчетах с работниками по оплате труда и иных аналогичных выплатах

Как следует из требований различных статей главы 23 НК РФ, основными видами доходов, получаемых работником при расчетах по оплате труда и иных расчетов, учитываемых на рабочем месте по учету расчетов с работниками, являются следующие:

Таблица 11.3

Бухгалтерская справка N 6/1/_-НДФЛ за _____ месяц 200__ года

--------T--------------------------T----------------T-------T--------T------T-------¬